Ulga na ekspansję, „produkt nieoferowany”, produkcja na zlecenie

Ulga na ekspansję to preferencja podatkowa warta rozważenia przez firmy inwestujące w promocję swoich produktów – niezależnie od tego, czy celem jest skalowanie sprzedaży, wprowadzenie nowej oferty, czy wejście na kolejne rynki zbytu. Przed podjęciem decyzji o jej zastosowaniu, warto – jak pokazują interpretacje indywidualne i wyroki WSA – uważnie przyjrzeć się przyjętemu w firmie modelowi produkcji oraz cechom wytwarzanych dóbr.

Ku nowym rynkom: ulga na ekspansję dla podatników CIT/PIT

Ulga na ekspansję – zwana także ulgą prowzrostową – należy do grupy wprowadzonych w 2022 roku podatkowych zachęt, mających wzmocnić konkurencyjność polskich firm. Inaczej jednak niż w przypadku ulg ukierunkowanych na wzrost innowacyjności i wspieranie potencjału intelektualnego (ulga B+R, ulga na innowacyjnych pracowników), czy technologicznego przedsiębiorstw (ulga na prototyp) jej celem jest skalowanie biznesu w tym poprzez zdobywanie nowych rynków zbytu.

Ulga na ekspansję (prowzrostowa) w CIT / PIT: kto z niej skorzysta?

Jak stanowi art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT (analogicznie – art. 26gb ustawy o PIT w odniesieniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży (podmiotom niepowiązanym) produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Istotną przesłankę (bardzo ściśle interpretowaną przez organy podatkowe) skorzystania z ulgi na ekspansję stanowi przy tym wymóg, aby produkty były rzeczami (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) wytworzonymi przez podatnika. Podkreślmy: rzeczami, a zatem: przedmiotami materialnymi, i to wytworzonymi przez podatnika, nie zaś przez niego zakupionymi w celu odsprzedaży pod własną marką.

Rozważając skorzystanie z ulgi na ekspansję, należy zwrócić uwagę na sposób, w jaki ustawodawca każe ustalać zwiększenie przychodów podatnika. Zgodnie z art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT (odpowiednio art. 26gb ust. 4 ustawy o PIT)  podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju. Wystarczającym przy tym jest aby do zwiększenia przychodów, osiągnięcia przychodów z produktów dotychczas nieoferowanych lub sprzedaży produktów nieoferowany w danym kraju doszło w jednym z dwóch wspomnianych wyżej lat.

Nie tylko targi: ulga na ekspansję i koszty kwalifikowane działań marketingowych

Nie każdy wydatek, który faktycznie przyczynił się do zwiększenia sprzedaży produktów wytworzonych przez podatnika, może być jednak uwzględniony przy obliczaniu ulgi na ekspansję. Ustawodawca wskazał bowiem (art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT oraz art. 26gb ust. 7 ustawy o PIT) na potrzeby zastosowania ulgi na ekspansję katalog kosztów kwalifikowanych:

Stanowi on, że za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1) uczestnictwa w targach poniesione na:

• organizację miejsca wystawowego,
•  zakup biletów lotniczych dla pracowników,
• zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2) działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3) dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4) przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5) przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

„Rodzajowo nowy” produkt i ulga na ekspansję: interpretacja indywidualna (0114-KDIP2-1.4010.564.2024.1.KW) i wyrok WSA (III SA/Wa 426/250)

15 kwietnia 2025 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (III SA/Wa 426/25) oddalił skargę podatnika (dużej spółki paliwowej) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Organ interpretacyjny ocenił w niej jako nieprawidłowe stanowisko spółki zamierzającej skorzystać z ulgi na ekspansję w związku z wytworzeniem produktów, których charakter – zdaniem podatnika – pozwala na uznanie ich za „produkty dotychczas nieoferowane”. Kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu przepisów o uldze na ekspansję byłyby m.in. wydatki na usługi agencji reklamowej i domu mediowego związane z promowaniem ulepszonego paliwa.

O ile organ interpretacyjny zgodził się z podatnikiem co do zaliczenia wydatków na usługi marketingowe do kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi na ekspansję, o tyle nie przychylił się do zaprezentowanego poglądu w zakresie traktowania samego produktu jako „dotychczas nieoferowanego”. Dyrektora KIS nie przekonała argumentacja podatnika oparta na wykładni językowej („produkt nieoferowany”, czyli „taki, którego podatnik nie miał w ofercie”). Zdaniem fiskusa na skorzystanie z ulgi na ekspansję pozwala dopiero wytworzenie „produktu nowego w ujęciu rodzajowym”, którego cechy dość szczegółowo określono w uzasadnieniu interpretacji:

Z produktem dotychczas nieoferowanym będziemy mieli więc do czynienia, w przypadku gdy skala zmian bądź usprawnień względem dotychczas oferowanych przez podatnika produktów uzasadnia przekonanie, że mamy do czynienia z nowym produktem w ujęciu rodzajowym. W konsekwencji wszelkie zmiany bądź usprawnienia, w tym opracowanie nowych technologii zaangażowanych w proces produkcji, które nie skutkują powstaniem nowego rodzaju produktu (nawet znacząco różniącego się pod kątem specyfikacji technicznej na tle dotychczasowej oferty przedsiębiorcy) należy zakwalifikować jedynie jako innowacje w obrębie dotychczas wytwarzanego produktu.

Produkt dotychczas nieoferowany (ulga na ekspansję): przykłady

Co ciekawe, wychodząc z założeń przedstawionych w projekcie Objaśnień podatkowych w zakresie przepisów dotyczących tzw. ulgi na ekspansję (ulgi prowzrostowej) z 26 czerwca 2023 r. Dyrektor KIS przedstawił nader konkretne przykłady „produktów oferowanych” i „produktów nieoferowanych” w poszczególnych branżach:

Produktem dotychczas nieoferowanym nie będą np. kolejne modele laptopów lub sprzętu komputerowego różniące się zastosowanymi zespołami. Tytułem do zastosowania ulgi będzie jednak rozpoczęcie przez przedsiębiorcę produkcji konsol do gier, w sytuacji gdy do tej pory zajmował się on produkcją laptopów lub jednostek stacjonarnych komputerów;

Podobnie z ulgi na ekspansję z powołaniem na warunek wytworzenia produktów dotychczas nieoferowanych nie jest uprawniony skorzystać przedsiębiorca prowadzący działalność w branży spożywczej, jeśli kolejne produkty będą różniły się od siebie jedynie gramaturą, składem, opakowaniem, nawet jeśli będą sygnowane oddzielną marką.

Natomiast walor produktu dotychczas nieoferowanego mogą mieć nowo wprowadzone do oferty danego przedsiębiorstwa jogurty, jeżeli przedsiębiorca działający w branży mleczarskiej zajmował się dotąd wyłącznie produkcją serów.

Produkt wytworzony przez podatnika: czy korzystanie z podwykonawców pozbawia ulgi na ekspansję?

Jak wspomnieliśmy, aby zastosować ulgę na ekspansję, należy ponieść koszty kwalifikowane w związku z wytworzeniem produktu przez samego podatnika. W analizowanej tu interpretacji przedstawiono stanowisko, zgodnie z którym samo korzystanie z usług podwykonawców nie pozbawi podatnika ulgi na ekspansję, jeśli „przeważająca część produkcji” będzie odbywała się w jego przedsiębiorstwie.

Ulga na ekspansję przy produkcji na zlecenie: organy podatkowe i WSA na „nie”

Z ulgi na ekspansję nie skorzystają natomiast ci podatnicy, którzy jedynie zlecają produkcję podmiotom zewnętrznym. Stanowisko takie zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie (Wyrok WSA w Lublinie z 22 marca 2023 r., I SA/Lu 33/23). Sąd ten oddalił skargę podatnika sprzedającego pod własną marką napoje wyprodukowane na zlecenie przez podmiot zewnętrzny. Uzasadniając przyjętą wykładnię, WSA podkreślił, że przy produkcji napojów w takim modelu działaniom wytwórczym ich dystrybutora brak cechy samodzielności. Sprawia to, że spółka nie jest podmiotem produkcyjnym, a handlowym, nieuprawnionym do ulgi na ekspansję. Zdaniem sądu rozszerzenie ulgi na ekspansję na firmy korzystające z produkcji na zlecenie nie realizowałoby celów tej preferencji, ponieważ: ulga na ekspansję” przeznaczona jest dla niewielkich producentów, wytwarzających swoje produkty w sposób samodzielny. Przyjęcie zatem odmiennego założenia mogłoby umożliwić skorzystanie z ulgi także dużym przedsiębiorstwom czy dyskontom, które sprzedają nabyte uprzednio od innych podmiotów produkty pod marką własną, co stałoby w oczywistej sprzeczności z założeniami ustawodawcy.

Zastosowanie ulgi na ekspansję: kwestie praktyczne

Ulga na ekspansję jest z pewnością wartym rozważenie środkiem wzmocnienia pozycji przedsiębiorcy, zwłaszcza w perspektywie wejścia na rynki zagraniczne, gdy konieczna staje się intensyfikacja prac nad wizerunkiem produktów oferowanych pod jego marką. Analizując możliwość skorzystania z tej formy preferencji podatkowej, podatnicy nie powinni zapominać o jej podstawowej cesze – ustawodawca skierował ją do podmiotów produkcyjnych sensu stricto, co potwierdzają interpretacje indywidualne i orzecznictwo. Kluczowe pozostaje także uzasadnienie, że wprowadzany na rynek produkt cechuje się „nowością rodzajową”, która nie ogranicza się do rozwoju, nawet technologicznie skokowego, już oferowanego produktu.

Zapraszamy do kontaktu z ekspertami Arena Advisory, aby dowiedzieć się więcej i skorzystać z profesjonalnego wsparcia podatkowego.

Autorka publikacji: